Pour lutter contre certaines formes d’évasion fiscale, l’article 57 du C.G.I. stipule que :

« pour l’établissement de l’impôt sur le revenu des personnes physiques dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution du prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats qui apparaissent dans les comptabilités ».

Ces dispositions sont applicables aussi bien dans le cadre de l’impôt sur le revenu des personnes physiques que dans celui de l’impôt sur les sociétés. Elles prévoient qu’il est procédé de même à l’égard des entreprises qui sont sous la dépendance d’une entreprise ou d’un groupe possédant le contrôle d’entreprises situées hors de France.

Toutefois, la condition de dépendance ou de contrôle n’est pas exigée lorsque le transfert s’effectue au profit d’entreprises établies dans un pays à fiscalité privilégiée.

Grâce à ces dispositions, l’Administration fiscale est en mesure d’empêcher une société étrangère qui possède une filiale française de lui facturer les marchandises qu’elle lui vend ou qu’elle lui achète, à des prix respectivement majorés ou minorés pour réduire les bénéfices de la filiale.

De même, les autorités fiscales sont à même d’interdire à une société étrangère de rémunérer à un taux très élevé des fonds qu’elle prête à sa filiale française ou de se faire verser par cette dernière des redevances importantes pour l’utilisation de brevets. Inversement, elles ont également la possibilité de s’opposer à ce qu’une firme française exerçant la maîtrise d’entreprises situées hors de France, diminue, par l’emploi de procédés analogues, ses bénéfices sur le territoire national en faveur des exploitations étrangères moins lourdement imposées.

L’Administration a été amenée à préciser officieusement sa position sur certains points à l’occasion de commentaires relatifs à différentes décisions du Conseil d’Etat. Mais, surtout, une note du 4 mai 1973 de la Direction Générale des Impôts a fixé la doctrine de l’Administration dans ce domaine.

Une loi du 12 avril 1996 a d’autre part institué une procédure autorisant l’Administration, lorsqu’elle dispose d’éléments lui permettant d’envisager la mise en Å“uvre de l’article 57 du CGI, à demander aux contribuables des informations et documents sur les relations entretenues avec des entreprises étrangères et sur la méthode de détermination des prix des transactions (Art. L 13B du Livre des Procédures fiscales). Cette loi a fait l’objet d’une instruction administrative le 23 juillet 1998 .

Enfin une nouvelle instruction administrative a été publiée par l’Administration en septembre 1999. Cette dernière prévoit la possibilité pour les entreprises multinationales de solliciter un accord auprès de l’Administration pour la méthode de détermination des prix qui seront pratiqués lors de futures transactions à l’intérieur du groupe.

L’article 57 du C.G.I. est susceptible de s’appliquer à l’égard :

• d’une part, des entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France,
• d’autre part, des entreprises qui sont sous la dépendance d’une entreprise ou d’un groupe possédant le contrôle d’entreprises situées hors de France.

Ce texte de portée générale peut entrer en application lorsqu’il existe effectivement un transfert de bénéfices au profit de sociétés étrangères intéressées ou de certaines d’entre elles.

L’application de l’article 57 pose donc un double problème. L’Administration doit , tout d’abord, établir les liens de dépendance entre la société française et la société étrangère. Il convient, ensuite, de démontrer l’existence d’un transfert indirect de bénéfices de l’entreprise française à l’entreprise étrangère affiliée au même groupe.

La preuve du lien de dépendance s’avère souvent très difficile, voire impossible, à rapporter lorsque des relations s’établissent entre des entreprises françaises et des entreprises étrangères domiciliées dans des pays à régime fiscal privilégié, compte tenu du secret généralement maintenu sur les propriétaires réels de ces dernières.

C’est pour remédier à cette difficulté que le deuxième alinéa de l’article 57 du C.G.I., issu de l’article 90 de la loi, dispense l’Administration de prouver le lien de dépendance ou de contrôle pour les transferts de bénéfices effectués au profit d’entreprises établies dans un Etat étranger ou dans un territoire situé hors de France dont le régime fiscal est privilégié.

La notion de régime fiscal privilégié est explicitée au deuxième alinéa de l’article 238-A du C.G.I., qui précise que les personnes domiciliées ou établies hors de France « sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l’Etat ou le territoire considéré si elles n’y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou les revenus notablement moins élevés qu’en France ».

C’est au Service qu’il appartient d’apprécier, sous le contrôle du juge de l’impôt, si l’entreprise bénéficiaire se trouve dans cette situation.

Lorsque les conditions de son application sont réunies, le deuxième alinéa de l’article 57 a pour unique effet de supprimer la condition relative au lien de dépendance. L’entreprise n’est pas fondée à établir l’absence de lien de dépendance.

Aucune autre modification n’est apportée à la procédure de mise en Å“uvre de l’article 57.

Cette exception mise à part, il appartient à l’Administration d’apporter la preuve du lien de dépendance de droit ou de fait entre la société française et la société étrangère.

L’article 57 joue à l’égard, soit d’une entreprise française placée sous la dépendance d’une entreprise étrangère, soit d’une entreprise française ayant sous sa dépendance une entreprise étrangère, soit enfin d’une entreprise française placée en même temps qu’une ou plusieurs entreprises étrangères, sous la commune dépendance d’une même entreprise, d’un groupe ou d’un consortium.

L’article 57 ne donne pas de définition de la notion de dépendance qui peut être juridique ou simplement de fait.

Une société française s’approvisionnait en produits chimiques d’origine française par l’intermédiaire de deux sociétés suisses qui les lui revendaient beaucoup plus cher qu’elles ne les achetaient. L’Administration estimant que la société française avait mis en place un circuit commercial ayant pour objet de lui permettre sous couvert de sociétés suisses de bénéficier de prix d’achats réels nettement inférieurs à ceux accusés par sa comptabilité, avait considéré qu’il y avait transfert de bénéfices vers la Suisse et opéré des redressements en matière d’impôt sur les sociétés et de retenue à la source. Elle n’établissait toutefois pas que la société française ou ses dirigeants de droit ou de fait participaient directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital des sociétés suisses.

Il a été jugé dès lors que les dispositions de l’article 57 du CGI et celles de l’article 9 de la convention franco-suisse du 9 septembre 1966 n’étaient pas applicables en l’espèce, car l’Administration n’a pas été en mesure d’apporter la preuve du lien de dépendance entre la société française et ses fournisseurs suisses.

Dépendance juridique

Une entreprise française est placée sous la dépendance d’une entreprise étrangère lorsque cette dernière possède une part prépondérante de son capital ou la majorité absolue des suffrages susceptibles de s’exprimer dans ses assemblées. Il en est de même lorsque l’entreprise étrangère exerce, au sein de l’entreprise française, directement ou par personne interposée, des fonctions comportant le pouvoir de décision. C’est ainsi qu’un lien de dépendance a été considéré comme établi entre deux sociétés dont l’une détenait la majorité des actions ou des parts de l’autre, et qui, par ailleurs, étaient administrées par les mêmes dirigeants ou administrateurs.

Par personnes interposées, il faut comprendre :

 - les gérants, administrateurs, directeurs de l’entreprise dirigeante (et les membres de leur famille),

 - toute entreprise placée elle-même sous la dépendance de l’entreprise dirigeante,

 - toute personne qui possède un intérêt dans le commerce ou l’industrie de chacune des entreprises ou une part de leur capital (Doctrine administrative 4 A 1211, n°4, du 1 septembre 1993).

Dépendance de fait

Si la dépendance juridique ne peut être démontrée, il faut s’en tenir à la constatation d’une dépendance de fait. Le lien de dépendance peut être contractuel ou découler des conditions dans lesquelles s’établissent les relations entre deux entreprises.

Une jurisprudence abondante illustre cette notion de dépendance de fait.

Dans un arrêt du 3 août 1942, le Conseil d’Etat a jugé qu’une entreprise française devait être considérée comme placée sous la dépendance d’une entreprise étrangère lorsque, n’ayant pu fonctionner au cours de ses premiers exercices, avec un capital modique, que grâce aux avances très importantes qui lui avaient été consenties par cette dernière, elle se bornait à exploiter en France les brevets et procédés appartenant à la société étrangère qui, par ses représentants, contrôlait régulièrement son activité et sa comptabilité.

C’est ainsi qu’un lien de dépendance a été constaté dans le cas d’une société française liée par contrat à une société étrangère qui fixait les prix d’achat et de vente pratiqués par la première, laquelle devait rendre compte de ses opérations et verser des redevances importantes pour le seul usage de la marque dont l’entreprise étrangère était propriétaire.

De même, dans un arrêt du 6 mai 1966, il a été jugé qu’une société française obtenant certains de ses marchés par l’intermédiaire d’une société marocaine à laquelle elle verse sur la totalité de ses bénéfices, y compris ceux provenant de marchés dans la conclusion desquels la société marocaine n’est pas intervenue, des sommes hors de proportion avec les services rendus par cette dernière société, doit être regardée comme se trouvant sous la dépendance de la société étrangère au sens de l’article 57 du code.

Un lien de dépendance a également été reconnu par le Conseil d’Etat, dans une espèce où une entreprise française et une entreprise étrangère dont les raisons sociales étaient les mêmes, avaient pour objet la fabrication d’objets de même nature, utilisaient le concours des mêmes représentants et se partageaient, le cas échéant, entre elles, les commandes recueillies par les dits représentants.

Une société fabriquait en France des électrophones automatiques sous une marque commerciale dont le propriétaire résidait en Suisse. Ce dernier n’était lié par aucun contrat à la société fabricante et il pouvait à tout moment lui interdire l’usage de la marque. Il était, en outre, le principal acheteur étranger des produits fabriqués et il intervenait dans la gestion et dans la commercialisation en France des appareils vendus à d’autres clients, conjointement avec son fils qui possédait 69 % des parts de la société fabricante et assumait les fonctions de directeur commercial.

Il a été jugé qu’il résultait de ces circonstances que la société se trouvait sous la dépendance de l’exploitant suisse, propriétaire de la marque.

Une société française est sous la dépendance de fait d’un groupe néerlandais dont son gérant est actionnaire, qui lui a imposé l’interposition d’une société filiale du groupe installée en Suisse, qui refacturait les marchandises commandées en Belgique auprès d’une autre société du groupe.

Sur le plan des principes, le Conseil d’Etat a confirmé qu’une étroite communauté d’intérêts et une interdépendance économique ne suffit pas à caractériser un lien de dépendance.

La définition du lien de dépendance par le Commissaire du Gouvernement dans cette affaire était « la capacité de dicter des conditions économiques défavorables à l’entreprise dépendante, mais correspondant à l’intérêt de l’entreprise dominante du groupe ».

Pour pouvoir effectuer les redressements prévus par l’article 57 du C.G.I., l’Administration doit démontrer :

 - d’une part, que l’entreprise française est placée sous la dépendance d’une société étrangère ou en possède le contrôle,

 - d’autre part, que les opérations faisant l’objet de redressement sont constitutives d’un transfert indirect de bénéfices à l’étranger ne relevant pas de la gestion normale de l’entreprise.

S’agissant d’entreprises apparentées, contrôlées par des groupes industriels et financiers ayant des ramifications sur le plan international, les procédés de transfert utilisés conduisent généralement à localiser la majeure partie des bénéfices du groupe dans les pays où l’impôt est le moins élevé.

Aux termes de l’article 57 du C.G.I. ces transferts indirects de bénéfices peuvent être opérés, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d’achat ou de vente, soit par tout autre moyen.

Parmi ces autres moyens, on peut citer, notamment :

• le versement de redevances excessives ou sans contrepartie,
• l’octroi de prêts sans intérêt ou à taux réduit,
•  
• les remises de dettes (renonciation aux intérêts stipulés par les contrats de prêts),

• l’attribution d’un avantage hors de proportion avec le service obtenu,

• les transactions sur immobilisations faites pour un prix inférieur à la valeur vénale.

Lorsque l’Administration fiscale constate que la comptabilité d’une entreprise se trouvant dans l’un des cas visés à l’article 57 du C.G.I. ne fait pas apparaître les véritables résultats de l’exploitation, elle redresse les données de façon à faire rentrer dans les bénéfices imposables les profits abusivement transférés hors de France.

Le montant des produits imposables est déterminé, selon l’article 57 du C.G.I. :

• soit, directement, par incorporation des bénéfices abusivement transférés hors de France aux résultats accusés par les comptabilités,
• soit, à défaut d’éléments précis pour opérer les redressements, par comparaison avec les produits imposables des entreprises similaires exploitées normalement.

Il résulte de la jurisprudence du Conseil d’Etat que l’article 57 du C.G.I. ne peut être appliqué que s’il est établi que des avantages particuliers ont été consentis à la société étrangère.

C’est à l’Administration qu’il appartient de prouver l’existence de ces avantages et d’en déterminer le montant ; au préalable, elle doit avoir apporté la preuve des liens de dépendance (de droit ou de fait) qui unissent la société française et la société étrangère. L’entreprise française a, bien entendu, la faculté d’apporter la preuve contraire en établissant que l’opération apparemment anormale est, en réalité, justifiée par les nécessités de l’exploitation.

Toutefois, en vertu du deuxième alinéa de l’article 57 du C.G.I., l’Administration n’aura pas à démontrer l’existence d’un lien de dépendance dans le cas d’opérations commerciales ou financières avec une entreprise établie dans un pays ou territoire à fiscalité privilégiée au sens de l’article 238.A L’Administration conserve néanmoins la charge de la preuve du transfert des bénéfices au profit de l’entreprise établie dans un tel pays ou territoire.

L’existence de tels avantages fait présumer le transfert de bénéfices. La loi ne fixe, à cet égard, aucune règle de preuve particulière. Aussi, appartient-il à l’Administration de prouver, selon la procédure de droit commun, le caractère anormal de l’opération qu’elle entend redresser.

Lorsque le contribuable n’accepte pas les redressements envisagés par l’Administration, le désaccord peut être soumis à l’appréciation de la Commission Départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires. Cet organisme est compétent pour connaître toutes les questions de fait qui se rattachent à l’existence et au montant du transfert de bénéfices à l’étranger.

Si l’imposition est établie en conformité avec l’avis de la Commission, c’est au contribuable qu’il appartient de prouver l’inexistence des avantages relevés par l’Administration ou l’exagération de l’évaluation retenue.

Si le Tribunal Administratif ne s’estime pas suffisamment informé, il peut ordonner une expertise à l’effet d’établir :

• que la société française n’a pas consenti d’avantages à sa filiale étrangère,
• qu’en tout état de cause, lesdits avantages, à les supposer établis, ne sont pas traduits par un transfert de bénéfices au profit de ladite filiale.

Lorsque l’existence d’avantages accordés par l’entreprise française à l’entreprise étrangère est établie, l’article 57 du C.G.I. établit une véritable présomption de transfert de bénéfices. Mais l’entreprise peut combattre cette présomption en démontrant que ces avantages ne se sont pas traduits, en fait, par un transfert de bénéfices à l’étranger.

L’Administration reconnaît à l’entreprise française la possibilité d’apporter la preuve que les avantages découlant des opérations réalisées avec une entreprise étrangère répondent à des nécessités commerciales réelles, et non au souci d’effectuer des transferts de bénéfices au préjudice du Trésor français.

D’une manière générale, l’Administration recommande, pour déterminer les résultats à attribuer à une société française dans ses relations avec sa filiale étrangère, de considérer l’ensemble des opérations commerciales, y compris celles réalisées par cette filiale.

En ce qui concerne la jurisprudence, il a été jugé que l’entreprise française peut apporter la preuve que les avantages contestés étaient indispensables à la conclusion de l’affaire, compte tenu de l’état du marché et des conditions de la concurrence et qu’à défaut, un bénéfice plus élevé n’aurait pu être réalisé.

De même, une société française peut invoquer les intérêts financiers et commerciaux qui s’attachent, pour elle, à la prospérité de ses filiales à l’étranger.

La jurisprudence a admis également la légitimité :

• de l’aide financière consentie à une filiale en difficulté, le développement de l’entreprise française à l’étranger pouvant souffrir d’une aggravation de la situation financière de sa filiale étrangère,
• de redevances versées à une société mère étrangère et rémunérant, selon un taux non excessif, l’usage de marques qui ne figuraient pas, lors de la constitution de la
• filiale française, parmi les apports de la société étrangère

Ainsi, l’application de l’article 57 du C.G.I. se rattache, dans une certaine mesure, à la notion plus large de l’acte de gestion anormale. Mais il peut y avoir transfert indirect de bénéfice sans acte anormal de gestion. Cependant, si la preuve contraire est ouverte à l’entreprise sur les deux plans, elle est plus difficile à établir dans le cadre de l’article 57 du C.G.I., dès lors que le contribuable doit combattre une véritable présomption instituée par la loi.

Une procédure particulière de demande de renseignements codifiée dans le livre des procédures fiscales, article L 13B, a été instituée. Elle a pour but de renforcer les moyens dont dispose l’Administration fiscale pour contrôler les opérations internationales en interrogeant le contribuable.

Par ailleurs, compte tenu des difficultés auxquelles l’Administration est confrontée pour déterminer le prix exact de la transaction, une instruction administrative de 1999 a prévu la possibilité pour les entreprises multinationales de solliciter un accord auprès de l’Administration sur la méthode de détermination des prix qui seront pratiqués lors de futures transactions à l’intérieur du groupe.

L’article L 13B du Livre des Procédures fiscales a introduit une obligation de « coopération » de l’entreprise afin que la question des prix de transfert soit examinée correctement dés le début.

Cet article et la procédure instaurée ont été commentés dans une instruction du 23 juillet 1998 ( BOI 13 L 7 98 du 29 juillet 1998)

Cette procédure spécifique de demande de renseignements est destinée à permettre à l’Administration fiscale d’obtenir des renseignements sur le mode de fixation des prix de transfert ; elle est d’application générale et concerne toutes les catégories d’imposition.

L’utilisation de cette procédure est réservée aux situations où l’Administration a engagé une vérification de comptabilité. Son utilisation n’est que facultative pour l’Administration. Elle doit avoir réuni des éléments laissant présumer qu’une entreprise a opéré un transfert indirect des bénéfices au sens de l’article 57 du C.G.I.

La procédure ne peut donc s’appliquer qu’aux entreprises qui :

• sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de France et qui sont susceptibles de leur avoir transféré des bénéfices ;
• sont sous la dépendance d’une entreprise ou d’un groupe possédant le contrôle d’entreprises situées hors de France et qui sont susceptibles d’avoir réalisé un transfert de bénéfices ;
• sont susceptibles d’avoir procédé à un transfert de bénéfices dans un Etat étranger ou dans un territoire situé hors de France dont le régime fiscal est privilégié au sens de l’article 238 A, alinéa 2 du C.G.I.

La loi n’oblige pas l’Administration à expliciter sa présomption de transfert.

La demande ne peut porter que sur quatre points :

• La nature des relations entrant dans les prévisions de l’article 57 du C.G.I. entre l’entreprise vérifiée et les sociétés, entreprises ou groupements établis hors de France ;

• La méthode de détermination du prix des opérations de nature industrielle, commerciale ou financière, que l’entreprise vérifiée effectue avec des entreprises ou groupements établis hors de France (justification de l’opération et contreparties consenties) ;

• Les activités exercées par les entreprises, sociétés ou groupements visés au 1, liées aux opérations visées au 2) ;

• Le traitement fiscal réservé aux opérations visées au 2) et réalisées par des entreprises qu’elle exploite hors de France ou par les sociétés ou groupements visés au 1) dont elle détient directement ou indirectement la majorité du capital ou des droits de vote.

La demande doit être précise et indiquer par nature d’activité ou par produit, le pays ou le territoire concerné, l’entreprise, la société ou le groupement visé et, le cas échéant, les montants en cause. La demande n’a pas à être motivée ( Instruction13 L-7-98, n° 9)

Le délai de réponse ne peut être inférieur à 2 mois et peut être prolongé sur demande motivée du contribuable, sans toutefois que sa durée totale puisse excéder trois mois.

En outre, il résulte du dernier alinéa de l’article L 13B que la demande doit également indiquer au contribuable quelle sanction il encourt en cas de défaut de réponse.

Réponse dans le délai

– Lorsque les réponses apportées par l’entreprise sont jugées suffisantes par l’Administration, la procédure de l’article L 13B prend fin et la vérification de comptabilité se poursuit dans les conditions de droit commun.

– Lorsque les réponses sont estimées « insuffisantes » par l’Administration, elle doit -en application du dernier alinéa du nouvel article L 13B- adresser à l’entreprise une mise en demeure qui précise les compléments d’information demandés et ouvre un nouveau délai de réponse de 30 jours.

La mise en demeure rappelle, en outre, les sanctions applicables en cas de défaut de réponse.

La fourniture des éléments demandés, à la suite de la mise en demeure, met fin à la demande d’informations sans pénalité particulière.

Il est sanctionné, en vertu du nouvel article 1740 nonies du CGI, par l’application d’une amende fiscale spécifique égale à 50.000 Francs pour chaque exercice visé par la demande.

Cette pénalité est due indépendamment des amendes, majorations et intérêts de retard habituels.

Avant de reprendre le texte lui-même de l’instruction qui est tout à fait explicite, il convient de résumer rapidement les différentes dispositions traitées :

• Les entreprises multinationales françaises et étrangères peuvent solliciter un accord de l’Administration sur la méthode de détermination des prix qui seront fixés lors de futures transactions dans le groupe.
• Le but de cet accord préalable est de garantir que la méthode de détermination du prix retenu est conforme aux principes applicables en matière de prix de transfert tels qu’ils sont définis par l’OCDE.
• Cet accord préalable ne crée aucune règle d’assiette nouvelle et les explications données par la doctrine administrative du 1^er septembre 1993 sont toujours applicables.
• L’accord préalable doit supprimer tout risque de double imposition, compte tenu de son caractère bilatéral et doit préserver l’assiette des deux Etats concernés par l’accord.
• L’accord doit définir une méthode de détermination des prix, applicable pendant une période limitée dans le temps, en retenant un ensemble de critères qui seront reconnus comme les plus appropriés tant par les deux autorités compétentes que par l’entreprise.
• Cette méthode doit permettre à l’entreprise de calculer les prix de transfert applicables aux transactions passées entre les entreprises liées d’un groupe.
• L’accord entre les deux Etats sera passé en utilisant la procédure amiable telle qu’elle est prévue dans la convention modèle OCDE.
• Le déclenchement de la procédure de l’accord est provoqué par l’entreprise.
• L’accord assure la garantie à l’entreprise que la méthode de fixation des prix ne sera pas remise en question pour les exercices visés par la période concernée, sauf en cas de dissimulation ou de non-respect des obligations notamment.

L’instruction du 7septembre 1999, (4 A-8-99) passe en revue, le champ d’application de l’accord, puis le déroulement de la procédure de l’accord préalable et enfin la conclusion de l’accord préalable.

La procédure d’accord préalable a pour vocation d’éliminer les risques de double imposition par le biais d’un accord entre deux Etats contractants. En effet, portant sur des opérations qui affectent le budget de deux Etats, les prix de transfert revêtent par nature un caractère bilatéral.

Les accords entre autorités fiscales définissant les règles de répartition de l’assiette taxable sont conclus, dans le but premier d’éviter les doubles impositions, sur le fondement de l’article 25-3 du modèle de convention OCDE.

En conséquence, les articles ne peuvent être conclus qu’avec des Etats avec lesquels la France a signé une convention fiscale comportant une disposition du type de l’article 25.3 de la convention modèle OCDE.

Transactions couvertes par l’accord préalable

L’accord porte sur la méthode à retenir et non sur la fixation en tant que telle des prix de transfert au sein du groupe multinational.

La demande d’accord préalable peut porter sur l’ensemble des transactions entre des entreprises liées telles qu’elles sont visées à l’article 57 du CGI (transactions concernant des biens corporels, incorporels ou des prestations de services) ou, au sein d’une même entreprise multinationale, sur les opérations entre le siège et un ou plusieurs de ses établissements stables.

En fonction de la demande du contribuable, l’accord peut concerner un segment d’activité, un seul produit, voire un seul type de transaction. Le champ de l’accord peut être étendu ou restreint en fonction des éléments présentés par l’entreprise et de son incidence sur l’assiette taxable d’un autre Etat.

Préalablement à la formulation même de la demande, les entreprises sont invitées à se rapprocher de l’Administration pour examiner les conditions dans lesquelles un accord pourrait être sollicité et instruit. Cette réunion préliminaire avant la formulation d’une demande officielle permettra d’évoquer l’opportunité d’un accord, le type et la portée des informations nécessaires à l’analyse de la politique de prix de transfert de l’entreprise, le calendrier prévisionnel des travaux, ainsi que toutes questions relatives aux modalités d’instruction de la demande.

Elle résulte d’une initiative du contribuable auprès du bureau chargé de la négociation des accords. La demande doit être présentée six mois avant l’ouverture du premier exercice visé par la demande d’accord (sous réserve de l’exception prévue ci-après).

Le contribuable propose une méthode de détermination de ses prix de transfert et fournit l’ensemble des données commerciales, industrielles, financières, juridiques… visant à démontrer que, selon lui, cette méthode conduit à déterminer des prix de manière conforme au principe de pleine concurrence.

Le fait qu’un contribuable fasse l’objet d’une procédure de contrôle ne fait pas obstacle à la présentation d’une demande d’accord au titre de transactions futures.

Une demande d’accord préalable ne peut avoir pour effet de suspendre un contrôle en cours ou toute autre procédure d’examen ou d’établissement de l’impôt. Toutefois, rien ne s’oppose à ce qu’une opération de contrôle fiscal puisse être prolongée par l’examen d’une demande d’accord préalable pour les exercices non couverts par la vérification de comptabilité.

La demande du contribuable doit être formulée dans un cadre bilatéral et doit être présentée à la direction générale des impôts.

Parallèlement à la présentation de la demande en France, les entreprises doivent formuler leur demande d’accord dans l’autre Etat concerné. Le contribuable doit adresser une copie de cette demande dans le délai de deux mois à compter de la date de la demande d’ouverture de la procédure en France.

Le contribuable transmet à l’appui de sa demande, l’ensemble des informations nécessaires à l’examen de la méthode qu’il entend retenir pour la détermination de ses prix de transfert.

Ces documents seront déposés sous une forme convenue préalablement.

A la demande de l’Administration, certains documents transmis en langue étrangère devront être traduits en français.

L’ouverture d’une procédure d’accord préalable demeure sans incidence sur les délais de prescription de l’action administrative et l’instruction de celle-ci ne fait pas obstacle à l’engagement d’une procédure de contrôle fiscal.

Instruction de la demande d’accord préalable

L’accord préalable en matière de prix de transfert suppose une coopération entre l’entreprise et l’Administration.

L’étude de la méthode de prix de transfert et des transactions soumise à l’examen de l’Administration fait l’objet de discussions entre les parties. Des réunions techniques sont organisées afin de permettre au contribuable de présenter les documents nécessaires à l’expertise des transactions concernées et de justifier la méthode qu’il entend retenir.

L’instruction de cette demande conduit à étudier la méthode présentée par le contribuable dans le cadre d’un examen conjoint mené par l’Administration fiscale française dans le cadre d’une négociation parallèle entre l’Administration française et l’autorité compétente de l’Etat concerné.

Avec l’accord de l’entreprise, les agents de l’Administration fiscale chargés de l’instruction de la demande peuvent se rendre sur place. L’entreprise ou ses conseils mettent à la disposition de l’Administration les éléments permettant d’analyser la méthode présentée par tous moyens appropriés (documentation, visite des sites, exposés des techniques industrielles et commerciales, etc…).

Pendant la durée de l’instruction de la demande, l’entreprise tient l’Administration française informée de l’avancement des procédures engagées avec les autres autorités compétentes et lui fournit les mêmes documents que ceux qu’elle remet à ces dernières.

L’Administration doit avoir accès à l’ensemble de la documentation permettant d’éclairer la politique de prix de transfert de l’entreprise.

Outre la communication des documents nécessaires à l’expertise de sa méthode, le contribuable peut être amené à produire tout document comptable ou extra-comptable susceptible d’éclairer les agents chargés de l’instruction de la demande.

Pour justifier la méthode qu’il retient pour la détermination de ses prix de transfert, le contribuable doit, dans toute la mesure du possible :

• rassembler les données pertinentes sur les prix pratiqués lors de transactions comparables sur le marché libre ;
• faute de pouvoir disposer de ces informations, identifier toutes les transactions susceptibles d’être comparables mais pour lesquelles des données fiables ne sont pas disponibles ;
• dans l’impossibilité d’identifier de telles transactions, rassembler des données pertinentes sur le prix appliqué lors de transactions similaires, même si celles-ci ne sont pas étroitement comparables, effectuées sur le marché libre et proposer les ajustements nécessaires à leur application à ses propres opérations.

En l’absence de données comparables, le contribuable devra démontrer que la méthode qu’il retient permet d’approcher des prix de pleine concurrence.

La méthode de détermination des prix de transfert présentée par le contribuable, portant par hypothèse sur des transactions futures, peut être affectée par l’évolution des conditions économiques ou opérationnelles dont les effets peuvent modifier les paramètres de l’accord au moment où se réaliseront les transactions en cause.

L’entreprise doit, par conséquent, proposer les hypothèses de base, c’est-à-dire les seuils ou les paramètres qui, selon elle, sont de nature à remettre en cause la validité de cette méthode et conduisent :

• à sa révision (la société doit alors définir les conditions dans lesquelles la méthode doit être modifiée) ;
• ou à sa suspension sur la période restant à courir.

Ces hypothèses de base font l’objet d’une étude circonstanciée dans le cadre de la négociation de l’accord. Le contribuable doit présenter à l’appui de sa demande d’accord, les principaux paramètres dont l’existence conditionne de manière déterminante la méthode de fixation de ses prix de transfert. En outre, il doit expliquer la façon dont la méthode retenue peut s’adapter à certaines modifications des conditions d’exercice présentées lors du dépôt de la demande. Ces hypothèses sont alors soumises à l’accord de l’Administration.

Dans la mesure où il l’estime utile, le contribuable peut présenter une étude technique réalisée par un expert (en matière économique, financière ou autre …) destinée à valider la méthode qu’il souhaite retenir, préciser davantage les conditions d’exercice de son activité, ou encore apporter des détails supplémentaires sur la nature des transactions à l’origine de sa demande.

L’Administration conserve la possibilité de demander la production de documents complémentaires, études ou rapports qui lui paraîtront utiles à l’examen de la méthode présentée.

Toute information qui pourrait être demandée par écrit par l’Administration fiscale, devra lui être transmise dans les meilleurs délais.

Confidentialité des informations transmises

Le caractère confidentiel de l’information ne peut être opposé à l’Administration pour faire obstacle à la communication d’un document. L’Administration s’engage à ne pas divulguer à des tiers autres que l’autorité compétente partie à l’accord l’information transmise et à respecter les règles de confidentialité qui se rapportent directement à l’existence et au montant de l’impôt dû par le contribuable. Les règles relatives au secret fiscal s’appliquent aux informations transmises dans le cadre de l’accord.

Négociation avec l’autre autorité compétente

Dès lors que l’Administration aura établi sa position sur la méthode de détermination des prix de transfert proposée par le contribuable – position dont elle l’informera – elle poursuit l’examen conjoint de celle-ci avec l’autre autorité compétente partie à la négociation.

Pendant la durée de ces échanges, l’Administration tient le contribuable informé des progrès réalisés et peut être conduite à lui demander des informations complémentaires en fonction de l’évolution des discussions.

Si, au terme de ces échanges, l’autre autorité compétente parvient à la conclusions qu’elle ne souhaite pas donner son accord, la procédure est close et le contribuable en est informé.

Lorsque l’Administration française et l’autre autorité compétente sont parvenues à un accord, le service chargé de l’instruction de la demande adresse au contribuable une lettre définissant les termes de l’accord (pour le contenu voir ci-après). Le contribuable fait alors connaître en retour son acceptation et s’engage à respecter les conditions d’application de cet accord.

La lettre d’acceptation est signée par le contribuable. Cet accord revêt un caractère confidentiel.

CONTENU DE L’ACCORD

Le courrier adressé au contribuable par l’Administration fiscale contient notamment les informations suivantes :

• entreprises et transactions couvertes par l’accord ;
• description de la méthode de détermination des prix de transfert retenue ;
• description des hypothèses de base et modalités de révision ou d’annulation de l’accord (mécanismes d’ajustement compensatoires ou automatiques) ;
• date d’entrée en vigueur de l’accord ;
• durée de l’accord ou exercices couverts par l’accord ;
• enseignements à porter dans le « rapport annuel » et dispositif de suivi tel qu’il est déterminé lors de l’accord ;

• conditions de renouvellement de l’accord.

L’accord entre en vigueur à la date convenue entre les parties.

La durée de l’accord est fixée dans le cadre de la procédure de négociation. Elle ne peut être inférieure à trois ans et supérieure à cinq. Les particularités de l’activité exercée par le contribuable (la nature du secteur et la spécificité des produits) et les accords d’ores et déjà conclus avec une autre autorité compétente (en vue de rechercher la coïncidence des périodes couvertes par les accords) constituent les principaux facteurs déterminant la durée de l’accord.

EFFETS DE L’ACCORD

L’Administration fiscale s’interdit de revenir sur un accord conclu avec une autre autorité compétente, sauf dans les cas suivants :

• -présentation erronée des faits, dissimulation d’informations, erreurs ou omissions imputables au contribuable lors de l’établissement de sa demande ;
• non respect des obligations contenues dans l’accord par le contribuable ou manÅ“uvres frauduleuses.

Dans ces cas l’accord sera considéré par le service des impôts ayant délivré l’accord comme nul et de nul effet dès sa date d’entrée en vigueur. L’autre autorité compétente sera informée du non-respect de l’accord.

En cas d’opération de contrôle fiscal externe portant sur les exercices couverts par l’accord, les investigations du vérificateur ne pourront pas conduire à remettre en cause les termes de l’accord. En revanche, le service sera conduit à vérifier la sincérité des faits présentés par le contribuable lors de la procédure d’instruction de l’accord ainsi que le respect des obligations mises à sa charge dans le cadre de cet accord, de même que l’état des hypothèses fondant l’accord ou déclenchant son éventuelle révision;

En cas de survenance d’un événement modifiant les paramètres de l’accord, celui-ci sera révisé d’un commun accord entre les parties ou suspendu à compter de la date de sa survenance.

L’accord préalable ne peut avoir de portée rétroactive.

Toutefois, par exception à la règle énoncée ci-dessus, à la demande de l’entreprise, qui devra être formulée dès le dépôt de la demande, l’accord peut s’appliquer à compter de l’exercice durant lequel la demande d’accord a été déposée.

DISPOSITIF DE SUIVI DE L’ACCORD

Le dispositif de suivi est déterminé aux termes de l’accord entre l’entreprise et l’Administration française.

Le contribuable produira, dans des conditions déterminées dans le cadre de l’accord, un rapport annuel afin de vérifier la conformité des méthodes pratiquées aux termes de l’accord. A défaut de régularisation dans les trente jours d’une mise en demeure, le défaut de production du rapport annuel entraînera l’annulation de l’accord à compter de l’exercice au titre duquel le rapport n’a pas été présenté à l’Administration fiscale.

L’entreprise devra conserver et tenir à la disposition de l’Administration l’ensemble de la documentation relative à la détermination de ses prix de transfert (conformément aux dispositions de l’article L 102 du LPF), qui devra être tenue à la disposition de l’Administration fiscale.

Dans le cas où l’application de la méthode conduirait à des résultats différents de ceux prévus par l’accord, celui-ci pourra être révisé conformément aux mécanismes d’ajustement prévus à l’accord.

A la demande de l’entreprise, l’accord peut éventuellement être renouvelé. La demande de renouvellement devra parvenir à l’Administration fiscale six mois au moins avant l’expiration du terme de l’accord. A défaut de demande de renouvellement dans les délais requis, l’Administration informera expressément le contribuable que l’accord est rapporté à l’échéance de son terme.

En cas d’accord formel de l’Administration sur le principe d’un renouvellement de l’accord, la nouvelle procédure de négociation (qui respectera les mêmes modalités d’instruction que la négociation de l’accord d’origine) peut être allégée en l’absence de modifications substantielles des conditions d’exercice de l’activité et des principaux paramètres de l’exercice antérieur ».

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