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Article publié dans la Revue « Fiscalité Européenne et Droit International des Affaires » N° 161
(Année 2010)
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Dans la foulée de la réunion du G 20 de mars 2009, et des réunions ultérieures, la France a déployé une activité intense pour négocier des accords d’échanges de renseignements en matière fiscale avec des Etats ou Territoires considérés jusqu’alors comme « non coopératifs », il s’agit d’Etats ou Territoires généralement peu étendus et très peu peuplés, qui avaient développé une activité bancaire et financière offshore importante, en grande partie liée à l’absence de tels accords avec les grands pays industriels.
Il s’agissait donc de conclure avec ces pays des accords conformes aux meilleurs standards de l’OCDE.
Parallèlement, la France a entrepris de négocier des Avenants à des Conventions déjà existantes avec des pays plus importants, qui comportaient déjà des dispositions pour l’échange de renseignements, cependant jugées insuffisantes à l’aune de l’article 26 du modèle de l’OCDE dans sa plus récente version.
L’ETAT DE LA PROCEDURE DE SIGNATURE ET DE RATIFICATION
Douze accords relatifs à l’échange de renseignements en matière fiscale ont été signés entre mars et décembre 2009. Il s’agit des accords suivants :
– France – Jersey (23 mars 2009),
– France – Guernesey (24 mars 2009),
– France – Ile de Man (26 mars 2009),
– France – Iles Vierges Britanniques (17 juin 2009),
– France – Andorre (22 septembre 2009),
– France – Gibraltar (22 septembre 2009),
– France – Liechtenstein (22 septembre 2009),
– France – Saint-Marin (22 septembre 2009),
– France – Iles Turques et Caïques (24 septembre 2009),
– France – Iles Caïman (5 octobre 2009),
– France – Bermudes (8 octobre 2009),
РFrance РBahamas (7 d̩cembre 2009).
Les projets de Lois autorisant l’approbation de ces accords ont été, du côté français, adoptés par l’Assemblée Nationale le 10 juin 2010 et par le Sénat le 12 juillet.
Les Lois ainsi adoptées ont été promulguées le 23 juillet 2010 et publiées au Journal Officiel du 24 juillet.
Parallèlement, la procédure de ratification est en cours ou achevée dans les Etats concernés.
Après que les instruments de ratification auront été échangés, ces accords, sous forme d’échanges de lettres entreront en vigueur du côté français après leur publication au Journal Officiel par décret du Président de la République.
La date de prise d’effet de l’accord est déterminée par les articles 11 ou 12 de ces accords.
D’autres accords analogues ont été signés plus récemment, il s’agit des accords suivants :
РFrance РVanuatu (31 d̩cembre 2009),
– France – Uruguay (28 janvier 2010),
– France – Antigua et Barbuda (26 mars 2010),
– France – Grenade (31 mars 2010),
– France – Saint-Christophe et Nevis (1er avril 2010),
– France – Sainte-Lucie (1er avril 2010),
– France – Saint-Vincent et Grenadines (13 avril 2010).
Les projets de Lois autorisant l’approbation de ces accords seront examinés par le Parlement lors de la cession extraordinaire convoquée à partir du 7 septembre 2010.
Bien entendu, leur adoption ne fait aucun doute.
Au cours de cette même cession seront également soumis à l’approbation du Parlement les projets de Lois autorisant l’approbation des Avenants conclus entre :
– La France et la Suisse (27 août 2009),
– La France et la Belgique (7 juillet 2009),
– La France et Luxembourg (3 juin 2009),
– La France et la Malaisie (12 novembre 2009),
– La France et Singapour (13 novembre 2009).
La France, particulièrement active au sein de l’OCDE dans les travaux visant à promouvoir une transparence accrue des « paradis fiscaux » et qui préside le forum sur les pratiques fiscales dommageables depuis plusieurs années est donc sur le point d’aboutir à ses fins.
LE CONTENU DES NOUVEAUX ACCORDS D’ECHANGE DE RENSEIGNEMENTS
Tous ces accords, sous forme d’échanges de lettres sont bâtis, à quelques minimes variantes près, sur le même modèle issu de l’article 22 (clause d’échange de renseignements) figurant au modèle de Convention de l’OCDE dans sa version la plus récente, mise à jour en juillet 2008.
En concluant l’accord, les autorités compétentes des deux parties « s’accordent une assistance par l’échange de renseignements vraisemblablement pertinents pour l’application et l’exécution de la législation interne des parties relative aux impôts visés par le présent accord ». La notion de « vraisemblablement pertinents » assure que l’échange de renseignements en matière fiscale qui soit le plus large possible tout en évitant que les parties à l’accord ne formulent des requêtes extrêmement vagues ou demandes de renseignements dont il est peu probable qu’ils soient pertinents par rapport à l’objet de ces accords. Toutefois, afin de ne pas restreindre l’échange de renseignements, les standards de l’OCDE précisent que cette notion doit être interprétée assez largement, que le cas échéant, la pertinence des renseignements peut n’être évaluée qu’après réception des renseignements. L’accord indique aussi que ces renseignements peuvent conserver n’importe quel état de la procédure fiscale : la détermination, l’établissement ou la perception des impôts, le recouvrement et l’exécution des créances fiscales, les enquêtes ou poursuites en matière fiscale et pénale.
Ils comportent un préambule et, en général, douze articles dont les principales dispositions sont les suivantes :
Le préambule énonce l’objectif général de l’accord qui est de faciliter l’échange de renseignements entre les parties.
L’article 1er définit la portée de l’accord, à savoir l’assistance en matière fiscale par l’échange de renseignements, de manière à aider les parties contractantes à appliquer leur législation en ce qui concerne les impôts visés par l’accord.
Un équilibre est sensé être établi entre les droits accordés aux personnes par l’Etat requis et la nécessité d’un échange effectif.
L’article 2 délimite la portée de l’obligation de communication de renseignements en matière fiscale. Une partie requise n’est pas tenue de fournir des renseignements qui ne sont ni détenus par ses autorités ni en la possession ou sous le contrôle – ces deux termes devant être entendus largement – de personnes relevant de sa compétence territoriale.
L’article 3 (ou quelquefois l’article 2) énumère les impôts couverts par l’accord.
La plupart des accords prévoient, que les impôts visés par la convention sont les impôts existants prévus par les dispositions législatives et réglementaires des parties contractantes, les impôts de nature identique ou analogue qui seraient établis après la date de signature de l’accord et les autres impôts dont peuvent convenir les parties contractantes par échanges de lettres.
Cependant, les accords conclus avec JERSEY, GUERNESEY et L’ÃŽLE DE MAN sont spécifiques puisqu’ils donnent une liste limitative des impôts visés par la Convention pour chacun des Etats contractants.
En effet, l’accord entre JERSEY et la FRANCE ne s’applique pour Jersey que pour l’impôt sur le revenu et la taxe sur les biens et services alors qu’il peut s’appliquer pour la FRANCE à l’impôt sur le revenu, l’impôt sur les sociétés mais aussi les taxes sur les salaires, l’impôt sur la fortune, la TVA, les impôts sur les successions et donations, les droits d’enregistrements et toute retenue à la source afférente à ces impôts. L’article 3 de l’accord entre GUERNESEY et la FRANCE et l’article 2 de l’accord signé entre la FRANCE et L’ÃŽLE DE MAN effectuent la même distinction que la convention précédemment citée.
Il appartient à l’autorité compétente de la partie requise de fournir directement les informations demandées.
L’article 4 énonce les définitions nécessaires à l’interprétation des termes utilisés dans l’accord.
Il précise en outre souvent, que tout terme utilisé dans l’accord sans y être défini a, sauf si le contexte conduit à une interprétation différente, le sens que lui attribue le droit fiscal ou, à défaut, toute autre branche du droit de la partie contractante appliquant l’accord.
L’article 5 est relatif aux modalités de mise en Å“uvre de l’échange de renseignements. Il énonce la règle générale selon laquelle l’autorité compétente de la partie requise est tenue fournir des renseignements sur demande aux fins visées à l’article 1er. Ce renvoi confirme que les renseignements doivent être échangés aussi bien en matière fiscale non pénale qu’en matière fiscale pénale. Il est également précisé qu’une partie contractante devra agir pour fournir les renseignements demandés et ne pourra pas uniquement s’en remettre aux renseignements en possession de son autorité compétente. Il dispose, en outre, que les renseignements doivent être échangés indépendamment du fait que la partie requise ait ou non besoin de renseignements à ses propres fins fiscales.
Le paragraphe 4 de cet article envisage expressément toutes les personnes pouvant bénéficier de certains privilèges en droit interne (telles que les banques, les institutions financières et les personnes agissant en qualité de mandataire ou de fiduciaire) il dit clairement que ces privilèges ne peuvent pas justifier le rejet d’une demande dans les conditions autres que celles prévues par l’article relatif à la possibilité de rejeter une demande (article 7). Il vise les renseignements détenus par les banques ou autres institutions financières et également les renseignements afférents aux propriétaires juridiques ou bénéficiaires effectifs des sociétés de capitaux, des sociétés de personnes, des fondations ou des trusts.
Le paragraphe 5 énumère les informations que la partie requérante doit fournir à la partie requise pour démontrer la pertinence vraisemblable des renseignements demandés. L’échange de renseignements ne peut avoir lieu que si la demande de renseignements est formulée de manière la plus détaillée possible en fournissant le plus de renseignements possible : l’identité de la personne faisant l’objet de l’enquête, la période sur laquelle porte la demande de renseignements, la nature des renseignements demandés, la forme sous laquelle la partie requérante souhaite les recevoir, le but fiscal dans lequel les renseignements sont demandés, les raisons qui donnent à penser que ces explications sont vraisemblablement pertinentes pour l’Administration, les raisons qui donnent à penser que les renseignements demandés sont détenus par la partie requise, le nom et l’adresse de toute personne dont il y a lieu de penser qu’elle détient ou contrôle les renseignements demandés.
La demande doit également comporter une déclaration attestant que la demande est conforme aux dispositions législatives ainsi qu’aux pratiques administratives de la partie requérante et une déclaration attestant que la partie requérante a utilisé, pour obtenir ces renseignements, tous les moyens disponibles sur son propre territoire hormis ceux que soulèveraient des difficultés disproportionnées.
Toutefois, certaines conventions, celles signées avec le LIECHTENSTEIN, avec GUERNESEY, JERSEY, et l’ÃŽLE DE MAN, sont les seules à exiger lors de la demande d’échanges de renseignements que la partie requérante fournisse les raisons qui donnent à penser que les renseignements demandés sont vraisemblablement pertinents pour l’Administration et l’application des dispositions fiscales de la partie requérante en ce qui concerne la personne qui fait l’objet du contrôle.
Le paragraphe 6 encourage la partie requise à réagir aussi rapidement que possible aux demandes.
L’article 6 évoque la possibilité, pour les parties, d’autoriser un représentant de la partie requérante à entrer sur le Territoire de la partie requise pour interroger des personnes et pour examiner des documents avec le consentement préalable écrit des personnes concernées. Dans cette hypothèse, l’autorité compétente de la partie requise peut assister ou se faire représenter à ces interventions.
L’article 7 précise en quelle situation une partie requise peut refuser de fournir les renseignements en réponse à une demande.
La partie requise peut refuser la demande lorsqu’elle n’a pas été effectuée conformément aux prévisions de l’accord ou lorsque la divulgation des renseignements serait contraire à l’ordre public.
De plus, les accords prévoient que la partie requise n’est pas tenue de fournir les renseignements que la partie requérante ne pourrait pas obtenir en vertu de son propre droit. Enfin, la partie requise peut rejeter la demande si les renseignements demandés par la partie requérante peuvent être discriminatoires à l’encontre d’un ressortissant ou d’un citoyen de la partie requérante se trouvant dans des circonstances identiques.
Enfin, tous les accords précisent que les parties contractantes ne sont pas tenues de fournir des éléments couverts par le « legal privilege » ou des renseignements qui divulgueraient un secret professionnel.
L’article 8 est relatif à la protection des renseignements reçus d’une autre partie contractante, indispensable à tout dispositif d’échange de renseignements en matière fiscale. Les renseignements doivent être utilisés conformément à l’objet de l’accord et de l’accord écrit de la partie requise est indispensable pour toute utilisation autre.
Ces renseignements ne peuvent être divulgués qu’aux personnes et autorités concernées par l’établissement, la perception, le recouvrement ou l’exécution des Impôts visés dans l’accord ou par les poursuites ou les décisions en matière de recouvrement se reportant à ces impôts.
L’article 9 fixe les règles applicables en ce qui concerne les frais directement exposés pour obtenir et fournir les renseignements en réponse à une demande, le principe étant que ses frais sont à la charge de la partie requérante en remboursement à la partie requise.
L’article 10 prévoit des dispositions d’application.
L’article 11 instaure une procédure amiable destinée à résoudre les éventuelles difficultés issues de l’application de l’interprétation de l’accord, les parties requérantes peuvent également convenir d’autres formes de règlement des différences.
L’article 12 détermine les conditions d’entrée en vigueur de l’accord pour la prise d’effet différente selon qu’il s’agit d’une demande de renseignements portant sur le domaine fiscal, pénal ou sur d’autres matières.
En effet, en matière de droit pénal ou fiscal l’accord prend, en général, effet à la date d’entrée en vigueur tandis que, en ce qui concerne les autres questions, l’accord prend effet à la date d’entrée en vigueur mais uniquement pour les exercices fiscaux commençant à cette date ou postérieurement ou, à défaut d’exercice fiscal, pour toutes les obligations fiscales prenant naissance à cette date ou postérieurement, ce qui signifie que ces accords ne pourront, au mieux, s’appliquer qu’à compter du 1er janvier 2011.
L’accord conclu avec le Liechtenstein ne fait aucune distinction sur les matières et pourra prendre effet le 1er janvier 2010. En effet, il est prévu qu’à compter de la date d’entrée en vigueur, le présent accord prend effet à l’égard de toutes les demandes formulées uniquement pour les exercices fiscaux commençant au 1er janvier 2010 ou postérieurement, ou à défaut de l’exercice fiscal pour toutes les obligations fiscales prenant naissance et date postérieurement.
La Convention fiscale signée par la France avec les Bahamas présente les spécificités quant à la prise d’effet de l’accord en droit pénal ou fiscal. La Convention prend effet à la date d’entrée en vigueur mais, en matière pénale fiscale pour les exercices commençant au 1er janvier 2004 ou, s’il n’y a pas d’exercice, pour toutes les obligations fiscales commençant après le 1er janvier 2004.
LES AVENANTS AUX CONVENTIONS FISCALES EXISTANTES
L’Avenant à la Convention fiscale franco-suisse
Très favorable aux intérêts français, cet Avenant est l’accord le plus ouvert à l’échange de renseignements jamais signé par la Suisse. Il permet désormais à la France d’obtenir des renseignements de la part des autorités suisses sans limitation quant à la nature des impôts des personnes et des renseignements visés par la demande de renseignements.
Il est, en outre, assorti d’aménagements rédactionnels destinés à autoriser explicitement la partie suisse à accéder aux informations bancaires dans tous les cas. La nouvelle rédaction est très proche de celle de l’article 26 du modèle de la Convention de l’OCDE dans sa dernière version de juillet 2008. Il ne s’en écarte que sur deux points.
Les autorités suisses ont souhaité compléter la rédaction du paragraphe 2 de l’article 26 par la précision suivante « nonobstant ce qui précède les renseignements reçus par un Etat contractant peuvent être utilisés à d’autres fins lorsque la possibilité résulte des droits et des deux Etats et lorsque l’autorité compétente d’Etat qui fournit les renseignements autorise cette utilisation. »
Les autorités suisses ont, d’autre part, souhaité compléter la rédaction du paragraphe 8 de l’article 26 du modèle de l’OCDE par la précision suivante « aux fins de l’obtention des renseignements mentionnés au présent paragraphe nonobstant le paragraphe 3 ou toutes autres dispositions contraires du droit interne, les autorités fiscales de l’Etat contractant requis disposent ainsi des pouvoirs de procédure qui leur permettent d’obtenir les renseignements visés par le précédent paragraphe.
Cette précision a pour but de clarifier l’articulation entre les paragraphes 3 et 5 de cet article et de permettre aux autorités suisses de déroger aux dispositions de leur droit interne qui limite l’accès de l’Administration fiscale aux renseignements notamment bancaires aux fins de l’établissement des Impôts.
L’Avenant a été signé à Berne le 27 mai 2009.
Une procédure de ratification avait été suspendue par la Suisse suite à une difficulté résultant de l’interprétation de l’article 8 qui prévoit que l’Autorité qui demande les informations doit communiquer le nom de l’établissement bancaire concerné dans la mesure où il est connu, les deux pays ont toutefois précisé, au sein du groupe de travail mis en place à cet effet, les conditions d’application ou cette stipulation. Ainsi, dans tous les cas où l’Etat requérant, dans le cas d’une demande d’échange de renseignements de nature bancaire, aura connaissance du nom de l’établissement bancaire détenant le compte du contribuable concerné, il communiquera cette information à l’Etat requis.
Dans le cas exceptionnel où l’autorité requérante présumerait qu’un contribuable détient un compte bancaire dans l’Etat requis sans pour autant disposer d’information ayant permis d’identifier avec certitude la banque concernée, elle fournira tout élément en sa possession de nature à permettre l’identification de cette banque.
Le Département Fédéral des Finances s’est engagé à ce que la Suisse reprenne rapidement le processus de ratification de l’Avenant.
L’Avenant à la Convention entre la France et le Luxembourg
La France considérait que les stipulations relatives à l’échange de renseignements contenus dans l’actuelle Convention franco-luxembourgeoise, n’étaient pas conformes aux standards internationaux et n’étaient pas en ligne avec la politique de transparence et d’échange d’informations fiscales préconisée par le G 20.
La nouvelle rédaction issue de l’Avenant est celle de l’article 26 du modèle de Convention de l’OCDE à jour en juillet 2008.
Cette rédaction ne permettra pas au Luxembourg d’opposer sa législation sur le secret bancaire pour refuser de communiquer à la France des renseignements.
La France aura la possibilité de demander aux autorités de l’autre partie contractante toutes informations utiles à la bonne application de sa Loi fiscale interne et de transmettre ses informations aux autorités concernées y compris les autorités juridictionnelles et administratives.
Pourront être requis tous renseignements vraisemblablement pertinents pour la détermination, l’établissement et la perception des impôts, pour le recouvrement et l’exécution des créances fiscales sur les personnes soumises à ces impôts, pour les enquêtes ou les poursuites en matière fiscale et pénale à l’encontre de ces personnes. Ces demandes pourront concerner toutes personnes ou entités, y compris les trusts et les fondations. De plus, le Luxembourg ne pourra pas opposer son secret bancaire ni subordonner la délivrance de l’information à l’existence d’un intérêt pour l’application de sa propre législation fiscale.
L’Avenant à la Convention entre la France et la Belgique
La France considérait que les stipulations relatives à la clause d’échanges de renseignements de la Convention actuelle étaient très restrictives et non-conformes aux décisions prises dans le cadre du G 20 et aux mesures préconisées par l’OCDE.
Une nouvelle rédaction est très proche de celle de l’article 26 du modèle de Convention de l’OCDE et ne s’en écarte que sur deux points.
Pour des raisons internes, la partie belge a souhaité restreindre le champ des impôts couverts par l’échange de renseignements aux seuls impôts perçus pour le compte des Etats contractants et non des subdivisions politiques ou collectivités territoriales. La France n’a accepté cette demande que pour les impôts belges. Cette modification ne restreint donc pas le champ des applications d’échanges de renseignements au bénéfice de la France.
Le paragraphe 5 de l’article 20 prévoit la levée du secret bancaire et interdit désormais à la Belgique d’opposer sa législation sur le secret bancaire pour refuser de communiquer à la France des renseignements.
Par rapport à la rédaction du paragraphe 5 de l’article 26 du modèle, les autorités belges ont souhaité apporter la précision suivante : »en vue d’obtenir des renseignements, l’Administration Fiscale de l’Etat contractant requis a pouvoir de demander communication de renseignements ou de procéder à des investigations et à des auditions nonobstant toutes dispositions contraires à sa législation fiscale interne. »
Cette disposition a pour objet de clarifier l’articulation entre les paragraphes 3 et 5 de cet article et de permettre aux autorités belges de déroger aux dispositions du Code belge des impôts sur le revenu qui limite l’accès de l’Administration Fiscale aux renseignements bancaires. Pourront être requis tous renseignements vraisemblablement pertinents pour la détermination et l’établissement à la perception des impôts pour le recouvrement et l’exécution des créances fiscales sur les personnes soumises à ces impôts ou pour les enquêtes ou les poursuites en matière fiscales et pénales à l’encontre de ces personnes. Les demandes pourront concerner toutes personnes ou entités y compris le trust et les fondations.
De plus, la Belgique ne pourra pas opposer à son secret bancaire la délivrance d’informations ni l’absence d’intérêt pour l’application de sa propre législation fiscale.
L’Avenant à la Convention entre la France et Singapour
La Convention actuelle limite le champ de l’échange de renseignements entre les deux Etats contractants aux impôts visés par la Convention et aux informations auxquelles les autorités Singapouriennes ont accès, en vertu du droit national, dans le cadre de leur pratique administrative normale.
Ne taxant pour l’essentiel que des revenus de source Singapourienne, Singapour n’était notamment pas en mesure de fournir les informations à la France sur les revenus placés à Singapour par les résidents de France.
La France et Singapour ont convenu d’amender à la Convention Fiscale, afin de substituer aux dépositions actuelles, un article conforme au dernier modèle de l’OCDE.
Le Gouvernement Singapourien a parallèlement amendé sa législation afin de la mettre en conformité avec les exigences de transparence imposées par l’OCDE de disposer d’une législation interne permettant notamment de procéder à un échange d’informations effectif et conforme aux nouvelles stipulations conventionnelles avec les partenaires conventionnels.
La France pourra donc, après l’entrée en vigueur de l’Avenant, demander aux Autorités de Singapour toutes informations utiles à la bonne application de sa Loi fiscale interne. Pourront être requis tous renseignements pertinents pour la détermination, l’établissement et la perception des impôts, pour le recouvrement et l’exécution des créances fiscales sur les personnes soumises à ces impôts, ou pour les enquêtes ou les poursuites en matière fiscale ou pénale à l’encontre de ces personnes. Les demandes pourront concerner toute personne ou entité, y compris les trusts et les fondations. De plus, Singapour ne pourra pas opposer un éventuel secret bancaire ni subordonner la délivrance de l’information à l’existence d’un intérêt pour l’application de sa propre législation fiscale. Ainsi, la capacité de la France dans la lutte contre la fraude et l’évasion fiscales se trouve renforcée.
La signature de l’Avenant ne constitue qu’une première étape, sa mise en Å“uvre devra ensuite permettre un échange effectif d’informations.
Cet aspect fera l’objet d’une évaluation par l’Administration française et le forum mondial sur la transparence édition d’information dont Singapour est membre.
L’Avenant à la Convention entre la France et la Malaisie
L’Avenant signé le 12 novembre 2009 a mis la Convention Fiscale franco-maltaise en conformité avec les standards internationaux les plus récents en matière de transparence et d’échanges d’informations.
La nouvelle rédaction ne diverge de celle du modèle de Convention de l’OCDE que par le fait que le paragraphe 1 cette dernière comprend les subdivisions politiques des Etats contractants.
En outre, une modification rédactionnelle est apportée au paragraphe 4 afin d’éviter toutes possibilités d’interprétation permettant à l’Etat contractant de refuser de communiquer des renseignements.
La signature de l’Avenant n’a constitué qu’une première étape, sa mise en Å“uvre doit ensuite permettre un échange effectif d’informations, cet aspect fera l’objet d’une évaluation par l’Administration française et par le forum mondial sur la transparence et l’échange d’informations dont la Malaisie est membre.
LES CONSEQUENCES FAVORABLES AUX CONTRIBUABLES DE LA SIGNATURE DES ACCORDS ET DES AVENANTS
Une liste noire de plus en plus courte
Il faut rappeler que dans le cadre du vote de la loi de finances rectificative pour 2009, la France a introduit, dans son droit interne, des mesures de rétorsions à l’encontre des Etats ou Territoires qualifiés de non coopératifs. Il s’agit principalement de sanctionner les transactions réalisées avec des Etats ou Territoires non coopératifs et de décourager ainsi les opérateurs d’effectuer leurs transactions avec de tels Etats.
Aux termes du texte, sont considérés comme non coopératifs les Etats et Territoires non membres de la Communauté Européenne dont la situation, au regard de la transparence et de l’échange d’informations en matière fiscale, a fait l’objet d’un examen par l’OCDE et qui, à la même date, n’ont pas conclu avec la France une Convention d’assistance administrative permettant l’échange de tous renseignements nécessaires à l’application de la législation fiscale des parties et signé au moins avec douze Etats ou Territoires une telle Convention.
La liste des Etats et Territoires considérés comme non coopératifs au 1er janvier 2010 a été fixée par arrêté des Ministres chargés de l’économie et du budget après avis du Ministre des Affaires Étrangères.
A compter du 1er janvier 2011, cette liste est mise à jour au 1er janvier de chaque année.
L’Arrêté du 12 février 2010 a fixé et conçu la liste des Etats ou Territoires non coopératifs au titre de l’année 2010 : Anguilla, Belize, Brunei, Costa-Rica, Dominique, Grenade, Guatemala, Iles Cook, Iles Marshals, Libéria, Montserrat, Norue, Niue, Panama, Philippines , Saint-Christophe, Nevis, Sainte-Lucie, Saint-Vincent et les Grenadines.
Bien entendu, les Etats qui avaient signé un accord d’assistance administrative avant le 1er janvier 2010, ne figurent pas sur cette liste, même si l’accord n’est pas encore en vigueur.
La Grenade, Saint-Christophe et Nevis, Sainte-Lucie, Saint-Vincent et les Grenadines qui figurent sur cette liste, devraient en être retirés, suite à la signature d’accords d’échanges d’informations en mars et avril 2010.
Cependant, les Etats ou Territoires qui, après avoir signé les accords exigés ne les ratifieraient pas ou ne les mettraient pas effectivement en application, s’exposent à être réintégrés sur la liste des Etats ou Territoires non coopératifs.
La possibilité de bénéficier de dispositions favorables du CGI
Les accords d’échanges de renseignements qui sont ainsi sur le point d’entrer en vigueur sont assimilés aux clauses d’assistance administrative inclues dans les Conventions de double imposition pour l’application des articles au Code Général des Impôts français qui font référence à de telles clauses.
L’exonération de taxe de 3 %
Ce sera notamment le cas pour l’application de l’article 990 E, 3° du CGI qui rend la Taxe Patrimoniale de 3 % non applicable aux entités juridiques : personnes morales, organismes, fiducies ou institutions comparables qui ont leur siège dans un pays ou territoire ayant conclu avec la France une Convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales.
Cette exonération est toutefois conditionnée par le fait que ces entités :
– communiquent chaque année ou prennent et respectent l’engagement de communiquer à l’Administration fiscale, sur sa demande, la situation, la consistance et la valeur des immeubles possédés au 1er janvier, l’identité et l’adresse de l’ensemble des actionnaires, associés ou autres membres qui détiennent, à quelque titre que ce soit, plus de 1 % des actions, parts ou autres droits, ainsi que le nombre des actions, parts ou autres droits détenus par chacun d’eux,
– ou déclarent chaque année, au plus tard le 15 mai, la situation, la consistance et la valeur des immeubles possédés au 1er janvier, l’identité et l’adresse des actionnaires, associés ou autres membres qui détiennent plus de 1 % des actions, parts ou autres droits dont ils ont connaissance à la même date, ainsi que le nombre des actions, parts ou autres droits détenus par chacun d’eux. Dans ce cas, l’exonération est accordée au prorata du nombre d’actions, parts ou autres droits détenus au 1er janvier par les actionnaires, associés ou autres membres dont l’identité et l’adresse ont été déclarées qui font partie des entités juridiques visées par le texte.
En ce qui concerne les trusts, l’Administration a apporté les précisions suivantes :
Le trust est une relation juridique créée par une personne (le constituant), à l’effet de placer des biens sous le contrôle d’un trustee, dans l’intérêt d’un bénéficiaire ou dans un but déterminé.
Un trust se définit par rapport aux droits et obligations exercés sur les actifs par le trustee, droits et obligations qui figurent dans l’acte constitutif du trust.
Sont réputés « membre(s) du trust », le(s) constituant(s), trustee(s) et le(s) bénéficiaire(s), y compris les attributaires en capital.
En application de l’article 990 D du Code Général des Impôts, le trust est redevable à la Taxe de 3 % en raison de biens ou droits immobiliers qu’il porte. Il peut donc prétendre, sous réserve de respecter les conditions requises, au bénéfice des exonérations prévues à l’article 990 E du Code Général des Impôts.
A titre de règle pratique, les obligations déclaratives peuvent être remplies par le trustee, en sa qualité de représentant légal du trust ou, le cas échéant, par tout autre membre habilité par le trustee pour accomplir lesdites obligations.
En cas de défaut de déclaration ou de paiement, l’Administration peut, dans tous les cas, réputer que le trustee, en sa qualité de représentant légal du trust, doit satisfaire aux obligations déclaratives et de paiement qui incombent au trust.
Dans la mesure où le trust, par l’intermédiaire du trustee ou d’un membre habilité, opte pour le bénéfice des exonérations visées à l’article 990 E du Code Général de Impôts, il doit indiquer dans la déclaration n° 2746 :
a) Le ou les membres du trust qui sont les détenteurs réels de droits sur les biens ou droits immobiliers français portés en trust, selon une appréciation qui est faite au cas par cas pour chaque trust par le trustee ou le membre habilité. En règle générale et sous réserve du contrat de trust, il s’agira du constituant, lorsque le trust est révocable et des bénéficiaires, lorsque le trust est irrévocable ;
b) Et à titre d’information, les autres membres du trust.
Les renseignements relatifs à la répartition des droits dans le trust doivent également figurer sur cette déclaration.
Les informations énumérées ci-dessus doivent également être fournies dans le cas d’une demande d’exécution par l’Administration d’un engagement pris en application de l’article 990 E, 3° du Code Général des Impôts.
Les membres du trust doivent apprécier, à leur niveau, leur situation fiscale au regard de la Taxe de 3 %.
L’Administration se réserve la faculté de demander au trustee ou au membre habilité la production du contrat de trust. Elle peut contester, le cas échéant, la qualité des détenteurs de droits sur les biens ou droits immobiliers français portés en trusts, du ou des membres désignés.
Henri FONTANA
Avocat au Barreau de Nice
Ancien Assistant à la Faculté
CABINET FONTANEAU